При оспаривании кадастровой стоимости как по ст. 22, так и по ст. 22.1 Закона о кадастровой оценке, новое значение кадастровой стоимости применяется для целей расчета налога с обратной силой по правилу полной ретроспективы, то есть с того момента, когда начала применяться оспоренная кадастровая стоимость.
Согласно п. 2.1 ст. 52 Налогового кодекса РФ перерасчет земельного налога осуществляется «не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с перерасчетом». Основываясь на данной норме, налоговые инспекции отказывали в пересчете и возврате земельного налога в связи с оспариванием кадастровой стоимости, если пересчет касался налогового периода, выходящему за пределы трехлетнего периода. Так если налогоплательщик оспорил кадастровую стоимость и обратился за пересчетом в 2021 году, то налоговые органы производили перерасчет за 2020, 2019 и 2018 годы, но отказывали в возврате налога за 2017 год.
Однако ФНС довела до налоговых органов письмо, в соответствии с которыми
«...условие о перерасчете налога не более чем за три налоговых периода применяется в отношении перерасчета, влекущего направление налогового уведомления, в котором в силу пункта 3 статьи 52 Кодекса должна указываться сумма налога, подлежащая уплате после перерасчета.
… применение в качестве налоговой базы по налогу кадастровой стоимости, установленной в размере рыночной стоимости земельного участка, не повлекло направление налогового уведомления в связи с перерасчетом налога, поскольку в результате перерасчета сумма уплаченного налога за предшествующие налоговые периоды уменьшилась».
Следовательно, п. 2.1 ст. 52 Налогового кодекса РФ не применяется к ситуациям, связанным с пересчетом налога, обусловленным оспариванием кадастровой стоимости. Поэтому в приведенном примере налогоплательщик вправе требовать возврата налога в административном порядке и за 2017 год.
Для правильного понимания позиции ФНС следует сделать 2 оговорки:
- Сказанное не исключает применения п. 7 ст. 78 НК РФ, согласно которому заявление на возврат излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты налога. В приведенном примере возврат налога за 2017 год был возможен в 2021 году, поскольку физические лица уплачивают налог за 2017 год в 2018 году, поэтому 3 года с момента уплаты истекут только в конце 2021 года. Тем не менее, потребовать возврата налога в административном порядке за 2016 год налогоплательщик уже не сможет в силу ограничений п. 7 ст. 78 НК РФ. Для этого налогоплательщику потребуется обратиться в суд.
2. Письмо ФНС опирается на позицию, которую занял 8-ой кассационный суд в определении 19.05.2021 № 88А-7563/2021. В то же время позиция судов по данном вопросу неоднородна и встречаются обратные подходы судов, в первую очередь арбитражных, указывающих на необходимость применения ограничений, установленных п. 2.1 ст. 52 НК РФ.
Реквизиты разъяснения
Письмо ФНС от 27.07.2021 № СД-4-21/10567@.